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中美经济关系无疑是中国最重要的对外经济关系.美国政府经济政策的任何重要变化都会牵动中国经济决策者、企业人士和中国经济学家的神经.特朗普上台以后中美经济关系虽然还未发生重要实质性变化,但变数无疑已经骤然增加.
美国的减税和贸易保护主义,继美联储的升息和数量宽松退出之后,成为今年以来中国经济学家关注的两大新焦点.
2017年12月22日,经特朗普签署,美国“税收和就业”法案正式成为法律.特朗普声称,“税收和就业法”代表了美国战后通过的最全面深刻的税收改革,是“使美国伟大”最重要举措.
美国税法据说有7万页之长,而“税收和就业法”则长达560页.一字一句读完这一法案是对读者的耐心和意志力的严重考验.
笔者无法通过这一考验,但仍希望通过本文帮助更无耐心的读者弥补一下关于美国税改的知识漏洞、澄清一些对税改措施的模糊概念.
美国公司税改革全景
美国经济学家普遍认为税改的最重要部分是公司税改革.本文将集中讨论美国公司税改革,特别是一些可能非常重要,但中国学者目前还相对生疏或不甚了了的公司税改革措施.美国公司税改革主要包括三部分：下调公司所得税税率;实现由全球征收制到属地制的过渡以及废除递延制;建立新税种.
1.公司所得税下调
公司所得税是对美国居民公司（US resident corporations）利润所征收的税赋.公司所得税是在公司作为一个法律实体的层面（entity-level）上征收的.税改前的最高税率是35%.公司利润还可能会在个人股东层面上被二次征税,其一是红利税,其二是股权的资本利得税.税改前,两者的最高税率是23.8%.
注册地在美国的公司有多种类型.最多的是C類公司,即所谓有限责任公司.这类公司具有永续性、股东数目不受限制.从纳税角度看,C型公司最大特点是双重纳税：在公司层面上要为未分配利润缴纳公司所得税,利润分红后,在个人层面上,各个股东要为分红缴纳个人所得税.其他公司并不需要缴纳公司所得税,但作为“收入流过”实体（“flow-through” entities）,公司股东需要根据所持公司股份的比例缴纳个人所得税.这类公司包括个体企业、合伙企业、S类公司等.S类公司与C类公司的主要不同是其股东必须是合法美国居民,公司股东数目不得超过100人.
公司所得税税率由税改前的35%降低到21%,降税幅度不可谓不大.特朗普政府希望,大幅降税将刺激居民消费、企业投资,从而刺激经济增长和就业.一种观点认为,税改前,美国企业有各种扣税、减税和逃税方法,美国企业的实际税负并不像看起来那么重,因而减税幅度也不像看起来那么大.
2.从全球征税到属地征税制度的过渡
美国税改的最大变化是从执行全球征税制（worldwide taxation）过渡到属地征税制（territorial taxation）,以及取消递延制（deferral）.税改前,美国政府对美国公司（不包括“流动收入实体”）一律征收35%的公司所得税,而不问公司所得（利润）是源于美国国内还是海外.
税改前,美国在实行“全球征税制”的同时还实行“递延制”.按照“全球征税制”,美国跨国公司需为海外利润收入缴纳35%的公司所得税.
另一方面,根据“递延制”,美国跨国的（某些类型）海外利润,只要未汇回、未作为红利分配就不用缴纳所得税.但条件是：“海外利润”处于美国跨国公司的海外子公司而不是其分支机构控制之下.美国跨国公司的这类子公司被称为“控股海外公司”（controlled foreign corporations, CFC）.取得“控股海外公司”资格的条件是公司的美国股东集体拥有海外子公司50%以上股权, 其中每个美国股东需拥有海外子公司10%以上的股权（新税法对“控股海外公司”定义做了一些小调整）.
由于所谓的“货币时间价值”,推迟纳税时间就意味着海外收入的有效税率低于国内收入的有效税率.此外,控股海外公司可以将未分配红利贷给股东,从而实现不用纳税的不分红的“分红”,使利润收入的汇回无限期地拖延下去.最后,由于贮存了大量,跨国公司的资信非常高、借贷成本非常低,甚至可以实际上以低于美国国债的利息率获得融资.现实中的种种好处,促使美国跨国公司想方设法把收入留在设在海外“纳税天堂”的控股海外公司（许多实际上只是“皮包公司”）.
不仅如此,美国跨国公司还通过种种手段,特别是转移价格,把本来源于国内的利润收入转移到设在纳税天堂的控股海外子公司.
例如,美国跨国公司在百慕大设立受控海外子公司.母公司以成本价把在国内研发的产品卖给百慕大子公司,百慕大子公司再以市场价将产品卖给欧洲子公司,欧洲子公司最后按市场价把产品卖给欧洲消费者.无论在美国还是欧洲,该公司都没有利润收入,都不用纳税.而该公司的所有利润收入就都转移到了不征税的百慕大.
根据税法,控股海外公司不能随便使用这些利润收入.例如,不能将这些收入用于分红、投资于母公司的美国业务、购买不动产等.但控股海外公司可以把“未汇回”收入存入美国的银行,也可以用“未汇回”收入购买美国国库券、非关联公司股票.
现实中,大型跨国公司几乎可以将“并未汇回的海外收入”用于任何地方,真正的问题是美国损失了税收收入.
根据美国参众两院联合税收委员会（the Joint Committee on Taxation JCT）估计,税改前美国跨国公司囤积海外的利润高达2.6万亿美元.高盛则估计这一数字为3.1万亿美元.美国跨国公司到底在海外囤积了多少利润收入很难估计.但美国跨国公司的收支平衡表显示：2008年美国跨国公司海外利润的43%来源于占世界人口不到1%的百慕大、爱尔兰、卢森堡、荷兰和瑞士.
税改后,美国实行“属地征税制”. 一般而言,美国政府将只对公司的国内利润收入征收.
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参考文献：
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